他认为凡分两度征收者便可称两税，“至德以前的‘两税’系指租庸调”，当时“两税”只是一种通名，“到了杨炎改制，定名‘两税’始由通名变作专名。”“两税法系适应当时现实的环境，把租庸调旧制加以错综复杂的改进”而成，两税“似可断定其不指户税及地税”，“惟‘两税’指租庸调”。曾我部静雄《两税法与地税、户税无关论》（《东洋学》1959年第2期）、《两税法出现的由来》（《社会经济史学》第26卷第1号，1960年）等文也认为两税就是租庸调的变种，与地税、户税无关，它起源于兵役所造成的税籍紊乱。

　　其三，“两税”单指户税，不包括地税。1933年日本学者小林高四《唐代两税法论考支—那经济思想史的一幕》（《社会经济史学》第3卷第6期）强调两税法是户税发展的结果。

　　其后陈登原《中国田赋史》（商务印书馆，1936年）第五章“租庸调与两税”一节说：“两税得名，依炎本传而论，似以居人之税与行人之税而为两。至《宋史·食货志》‘两税自建中初变租庸调法作年支二税’，则似以征税之时期共两次而名为两税也。二意均可通。”他在书中另有一节题为“与两税同时之田赋情弊”，这似乎表明他认为“两税”不包括地税（田赋）在内，不过并没有具体展开论证。金宝祥《唐代封建经济的发展及其矛盾》（《历史教学》1954年第6 期）首次明确提出“户税即两税实则也包含了从前租庸调的庸调部分”，两税不包括以亩定税的田租的观点。此后从不同层面申论类似见解的，如束世＠①《两税法与建中税制改革》（《历史教学》1958年第2期）认为：“两税法，在唐初即有之，德宗时，只是修改旧例，成为新的两税法”“旧的‘两税’指户税，新的‘两税’就是原来户税的扩大。”1962年金宝祥又发表《论唐代的两税法》（《甘肃师范大学学报》1962年第3 期）再次强调：“两税法的完成，实是户税在地主所有制发展的基础上，由附加税的地位演变而为主要赋税的一个过程”“从两税的渊源演变，来看两税法中规定的两税，只能是户税，不可能包括田租”。

　　当然，持不同意见的也有，如1961年韩国磐在《隋唐五代史纲》反驳两税单指户税之说，论证“两税法包括了田亩之税，并且在当时来说，主要还是依据庄园这种土地占有形态来收税”。后来张泽咸《论田亩税在唐五代两税法中的地位》（《中国经济史研究》1986年第1 期）也针对“田亩税在两税法中居于次要地位”的说法，强调“两税中的田亩税终唐之世都是居于重要地位”。并指出：“原先按每户资产多少征收的户税钱，由于各种社会情况的变化，失去了它赖以存在的基础。到了宋代，两税便全部集中在土地上征收田亩税，而不再有主要是把田产计算在内的户税了。”对这一观点作进一步分析的论文还有沈世培《两税向田亩税的转变及其初探》（《中国社会经济史研究》1990年第1期）。

　　其四，“两税”是由多个税种合并或重组而成，但对具体内容仍说法不一。1940年吉田虎雄《关于唐两税法》（《东亚经济研究》第24卷第2期）首先展示两税是由多个税种构成的思路，认为两税法是由田税（租与地税）、丁税（庸调、户税等合并）及商税构成的。后来胡如雷《唐代两税法研究》（《河北天津师范学院学报》1958年第3期）则针对鞠、岑二说作出修正，认为：“两税法主要是由租庸调发展而来，亦与原来的户税、地税有一定的关系，即两税法是在租庸调及其他旧赋税制度废除的基础上产生的新税制，把两税只与庸调联系起来，或认为它与租庸调全无关系的论点是错误的。”船越泰次《关于两税法的形成的考察》（《文化》第36卷第1、2期，1972年）从两税法成立前的各种赋税，如全国性的青苗钱、地头钱，“税钱”即户税，租庸调、地税，地区性的加税（如京兆府的“什一税”）等的存在与延续，来考察两税法的赋税基础。次年，其《唐代两税法中的斛斗征课和两税钱折籴问题》（《东洋史研究》第31卷第4 期）将两税法整理成向田亩征课的斛斗（用谷交纳）、青苗钱（用钱交纳）和按资产情况向各户征课的两税钱（用布帛和钱交纳，有时用谷折交）等种类。丁柏传《谈对唐

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